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Elisão Fiscal, aprenda a fazer o planejamento tributário correto.

August 15, 2017

 

O planejamento tributário é uma ferramenta, que visa projetar as atividades econômicas da empresa, para conhecer as possíveis alternativas válidas dentro da legislação vigente, buscando mediante a uma analise detalhada, avaliá-las, adotando aquela que melhor se adequa, a fim de reduzir o montante dos tributos.

 

O planejamento tributário consiste em procurar por meios legais, evitar a incidência, reduzir o montante ou adiar o ônus tributário. O processo de escolha da melhor alternativa deverá ser simulado antes da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. Logo, essa redução acontecerá por meio de adoção de uma alternativa legal menos onerosa. Para que isso ocorra faz necessário que o planejador tenha bom-senso, pois há alternativas válidas para uma empresa, que não vale para outra, sendo de fundamental importância um estudo preventivo, onde seja, verificado os efeitos jurídicos e econômicos menos onerosas.

 

Toda empresa possui sua estrutura de custos, dentro da qual está incluso o custo tributário, o que representa boa parcela de consumo do lucro. Com objetivo de reduzir tais custos, houve a necessidade de buscar meios legais, meios esses que possibilitassem a redução do custo tributário. Nasce então, a figura do planejamento tributário, onde se dá o ato de projetar o pagamento do tributo.

 

Pode-se verificar na Lei 6.404/76 (Lei das S/A), em seu Artigo 153, prevê, por parte dos sócios administradores, a obrigação de realizar o planejamento tributário: “O administrador da companhia deve empregar, no exercício de suas funções, o cuidado e diligência que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração dos seus próprios negócios”.

 

O planejamento tributário surgiu para que, de forma lícita, seja possível a economia tributária, pois através de brechas na legislação viabiliza-se a redução dessa, onerosa, carga tributária fiscal. Pois como se sabe, no Brasil existe uma alta carga tributária que dificulta o crescimento econômico das empresas. Para evitar que essas empresas parem de trabalhar dias ou poucos anos após sua abertura, devem se apoiar em um planejamento tributário, para que, com isso, aconteça à economia tributária e conseqüentemente um resultado positivo no caixa. Portanto, podemos entender Planejamento Tributário como uma escolha entre alternativas impostas ao planejador que visa à economia de tributos através de ações que evitem a incidência, diminua, ou postergue o pagamento do tributo.

 

Segundo OLIVEIRA, “Planejamento Tributário é a atividade empresarial que, desenvolvendo-se de forma estritamente preventiva, projeta os atos e fatos administrativos com o objetivo de informar quais os ônus tributários em cada uma das opções legais disponíveis. O objeto do planejamento tributário é, em última análise, a economia tributária. Cotejando as várias opções legais, o administrador obviamente procura orientar os seus passos de forma a evitar, sempre que possível, o procedimento mais oneroso do ponto de vista fiscal”.

 

Numa posição de definição e legalidade, no entendimento de CORRÊA, “o planejamento tributário é o estudo, a organização e a implementação de ações que permitam às empresas garantir a economia nos gastos com tributos, em conformidade com os normativos que regem o sistema tributário nacional, por meio da prática de atos e negócios jurídicos na mais estrita legalidade e que se apresentem como opções com menor ônus fiscal”.

 

2.2 Diferença de Planejamento Tributário entre: Evasão Fiscal, Sonegação e Inadimplência Fiscal, Simulação e Fraude à Lei. 

 

Neste item será abordado a diferenciação, de planejamento tributário (elisão fiscal) entre: Evasão Fiscal, Sonegação e Inadimplência Fiscal, Simulação e Fraude à Lei.

 

2.2.1 Elisão x Evasão Fiscal

 

Elisão Fiscal: é o mesmo planejamento tributário, é a execução de procedimentos, antes do fato gerador, legítimos, éticos, para reduzir, eliminar ou postergar a tipificação da obrigação tributária, caracterizando, assim, a legitimidade do planejamento tributário.

Planejamento Tributário (Elisão Fiscal), é uma conduta lícita do contribuinte antes da ocorrência do fato gerador, que ele pratique sem que esteja revestida de nenhuma prática simulatória, com a qual ele obtenha uma menor carga tributária legalmente possível. O planejamento tributário surge muitas vezes das brechas encontradas na legislação e, por isso mesmo, há defensores de que o sistema tributário deveria ser simples, acreditando que, dessa maneira, o legislador estaria protegido da elisão.

Exemplificando esta situação podemos citar uma empresa optante pelo lucro presumido e que tenha faturamento relevante a prazo, é viável optar por calcular e recolher os tributos federais pelo regime de caixa uma vez que assim procedendo somente pagaria pela receita efetivamente recebida.

Evasão Fiscal: são procedimentos adotados após o fato gerador, por exemplo a omissão de registros em livros fiscais próprios, utilização de documentos inidôneos na escrituração contábil e a falta de recolhimento de tributos apurados. Em função disso causa enormes prejuízos aos negócios, ao governo e por extensão à sociedade como um todo. De acordo com Malkowski (2000, p. 32) “A evasão tributária designa a fuga de pagar tributo, onde o individuo adota procedimentos ilícitos como artifício para mascarar o fato gerador”.

Segundo Fabretti (2005), A evasão fiscal é cometida após a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária com objetivo de fugir ou ocultá-la. A mesma está prevista na Lei nº 8137/90 (Crimes Contra Ordem Tributária, Econômica e contra as Relações de Consumo).

A jurisprudência posiciona diferente de Fabretti (2005), sobre a configuração da evasão fiscal, da seguinte forma: “Se os atos praticados pelo contribuinte, para evitar, retardar ou reduzir o pagamento de um tributo, foram praticados antes da ocorrência do respectivo fato gerador, trata-se de evasão fiscal". Isto porque, se o contribuinte agiu antes de ocorrer o fato gerador, a obrigação tributária específica ainda não tinha surgido, e, por conseguinte, o fisco nada poderá objetar se um determinado contribuinte consegue, por meios lícitos, evitar a ocorrência de fato gerador. Porém no decorrer desta pesquisa, iremos concluir que a evasão pode ocorrer antes ou após o fato gerador.

 

2.2.3 Sonegação x Inadimplência Fiscal

 

A sonegação fiscal é bastante conhecida pelas empresas, ela decorre de atos simulados após a ocorrência do fato gerador, onde o individuo adota procedimentos ilícitos como artifício para mascarar, impedir ou retardar, total ou parcialmente a ocorrência da obrigação tributária de modo a reduzir o montante do imposto devido. Atualmente os crimes de sonegação fiscal, recebem a denominação de crimes contra a ordem tributária, com base na Lei nº 8.137, de 27 de Dezembro de 1990.

É considerado crime por sonegação fiscal a apropriação indébita previdenciária, que foi definido pela Lei nº 8.212, de 24 de Julho de 1991, que dispõe sobre o plano de custeio da seguridade social. A partir da promulgação da Lei nº 9.983, de 14 de Julho de 2000, contudo, o crime foi tipificado no artigo 168-A do CP, e a sonegação de contribuição previdenciária também do art. 337-A do CP.

 

Nos artigos 1º e 2º da Lei nº 8.137, de 27/12/90, encontra-se o rol de condutas que podem constituir crime contra a ordem tributária. Portanto, que os delitos considerados sonegações fiscais (crimes contra a ordem tributária e apropriação indébita previdenciária), são verdadeiras fraudes, simulações, falsificações, apropriações indevidas etc.

 

Um exemplo típico de ato deste tipo é a nota"calçada", onde o sonegador lança um valor na primeira via (a que se destina à circulação da mercadoria ou comprovação do serviço prestado) diferente nas demais vias (as que serão exibidas ao fisco, numa eventual fiscalização).

 

Observe que aqui na Sonegação Fiscal, o contribuinte agiu depois da ocorrência do fato gerador, já tendo, portanto, surgido à obrigação tributária específica, qualquer atividade que desenvolva ainda que por meios lícitos só poderá visar à modificação ou ocultação de uma situação jurídica já concretizada a favor do fisco, que poderá então legitimamente objetar contra essa violação de seu direito adquirido, mesmo que a obrigação ainda não esteja individualizada contra o contribuinte pelo lançamento, de vez que este é meramente declaratório. Omissão, fraudar o Fisco, ou jamais recolher o tributo devido, nessa hipótese, fraudulenta é portanto alcançado pelo tipo do inciso I do artigo 1º da Lei nº 8.137/90.

Inadimplência Fiscal: é caracterizada pela falta de pagamento. Segundo o dicionário Aurélio, o termo inadimplência é um substantivo feminino que significa: “o não cumprimento de algo”. Assim, o simples fato de não pagar um tributo, dentro do prazo de vencimento, caracterizará uma mera inadimplência fiscal ou inadimplemento de uma obrigação tributária de natureza não criminal. Para exemplificar, vale transcrever decisões judiciais recentes sobre o tema.

 

2.2.4 Simulação e Fraude à Lei

 

A simulação é uma declaração enganosa da vontade, visando produzir efeito diverso do verdadeiro. Há simulação quando o ato existe apenas aparentemente; é um ato fictício, que encobre e disfarça a realidade. Os terceiros lesados poderão demandar a nulidade dos atos simulados, ou os representantes do Poder Público, a bem da lei, ou da Administração Tributária.

Segundo Andrade Filho, no art. 167 § 1º do Código Civil, haverá simulação nos negócios jurídicos quando: I – aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem; II contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III – os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.

Fraude à Lei:No âmbito do Direito Tributário, a fraude à lei é mais propensa, ainda que alguns argumentem não ser a norma tributária sujeita a fraudes, pois

o que se frauda é o Fisco e não a norma.

 

No conceito de Rodrigues

Age em fraude à lei a pessoa que, para burlar princípio cogente, usa de procedimento aparentemente lícito. Ela altera deliberadamente a situação de fato em que se encontra, para fugir á incidência da norma. O sujeito se coloca simuladamente em situação em que a lei não o atinge, procurando livrar-se de seus efeitos.

Percebe-se que a fraude fiscal é a manobra ou o gesto que é feito em violação da lei fiscal ou de regulamento; é uma transgressão de um dever jurídico na vontade de falsear, ocultar um fato ou um ato em prejuízo do fisco. Em outras palavras, possamos dizer que a fraude à lei fiscal é toda ação que tem por fim violar indiretamente a norma tributária. Portanto, fraude vem a ser um artifício empregado por uma pessoa, com a intenção de prejudicar o direito ou os interesses de terceiros. No entanto, a definição legal de fraude encontra-se no art. 72 da Lei 4.502/64, que a conceitua como sendo:

 

Toda ação ou omissão dolosa, tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar a suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.

 

Conclui-se que o contribuinte, quando pratica a fraude fiscal, possui o desejo de causar prejuízos ao Fisco, através da omissão ou ação.

Feita essas diferenças não deixa dúvida que o planejamento tributário não visa simular determinada forma jurídica para instrumentar inadequadamente uma realidade econômica. Muito pelo contrário é um procedimento legal que tem por finalidade realizar atos admitidos em lei para os quais não é indagada a intenção dos agentes, ou seja, onde a conduta é irrelevante do ponto de vista fiscal. Assim, dentre as variedades dos meio lícitos dispostos em planejamento tributário, situa-se o negócio jurídico indireto, que Guerreiro define como:

[...] aquele ao qual as partes recorrem e a cuja forma e disciplina se submetem com o objeto de alcançar, consciente e consensualmente, finalidades lícitas outra das que lhe são típicas, e que se caracteriza por ser: verdadeiramente querido pelas partes; utilizado para alcançar um fim diverso daquele que é típico do negócio adotado; realizado segundo a forma e a disciplina jurídicas próprias dos negócio adotado às quais se sujeitam as partes, suportando todos os seus efeitos.

 

Logo, no planejamento tributário são lícitos os meios e os processos utilizados, se os atos são praticados antes da ocorrência do fato gerador e se não há simulação, tem-se por absolutamente lícito e legítimo o negócio jurídico indireto que vise à ocorrência fiscal.

 

2.3 Norma Geral Antielisiva como obstáculo ao Planejamento Tributário

 

O planejamento tributário, dentro de uma moldura legal, moral e ética, é a tábua de salvação dos contribuintes que tentam pagar o mínimo possível de tributos, já que no Brasil a carga tributária é uma das maiores do planeta. Nessa linha de raciocínio, o planejamento tributário é a atividade que cada vez mais os contribuintes buscam para, de forma estritamente preventiva, projetar os atos e fatos administrativos com a finalidade de informar os ônus tributários envolvidos em cada opção, com vistas à redução da carga tributária de forma lícita.

Segundo Latorraca o planejamento tributário ou elisão fiscal constitui atividade empresarial que, “desenvolvendo-se de forma estritamente preventiva, projeta os atos e fatos administrativos com o objetivo de informar quais os ônus tributário em cada uma das opções legais disponíveis”. Então, observe que o planejamento tributário é atividade administrativa que envolve estudo da legislação tributária e a realização de projeções sobre os resultados dos negócios jurídicos com conteúdo econômico sujeito à tributação.

Até a edição da Lei Complementar nº 104/2001, a legislação permitia ao contribuinte estruturar os seus negócios da forma que melhor lhe conviesse, desde que utilizasse meios lícitos e antes da ocorrência do fato gerador. Porém, o contribuinte encontrava-se muitos obstáculos no que diz respeito a legalidade e licitude da elisão fiscal imposta pela autoridade fiscal. Pois por um lado, há o interesse coletivo, como elemento essencial para a existência do Estado que busca os recursos necessários através da arrecadação de tributos, para a prestação do bem comum.

Diante desse impasse entre interesse individual e coletivo, é evidente que há resistência por parte das autoridades fiscais, em prol do interesse público e do bem comum. Mesmo após a inclusão do parágrafo único, ao art. 116 do Código Tributário Nacional, dificulta-se a possibilidade de um planejamento tributário, muito ainda se discute se o comportamento adotado pelo contribuinte para eliminá-lo total ou em parte o tributo é um comportamento lícito, ou ilícito. Em outras palavras, a questão essencial que deve ser enfrentada é a de saber se em determinado caso ocorreu ou não o fato gerador da obrigação tributária e qual a sua efetiva dimensão econômica.

Tornando-se por base o art. 117, parágrafo único, do CTN, revela-se possível a desconsideração de atos ou negócios que tenham sido praticados com finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária.

O contribuinte se vê acuado, restando-lhes pagar o que lhe é exigido ou defender a legalidade da prática elisiva realizada mediante competente defesa administrativa ou judicial. Pois o agente fiscal, tem uma ferramenta poderosa em suas mãos, que pretende desconsiderar todos os negócios jurídicos ou atos tendentes a diminuir a incidência de tributos. Por outro lado os contribuintes buscam formas lícitas para diminuir a carga tributária, e com o advento da Lei Complementar 104/01, estas formas foram abaladas.

O objetivo da LC 104/2001, segundo discurso oficial, era evitar ou diminuir a evasão ou sonegação fiscal, mas segundo o senso comum, teria a função de evitar que as pessoas deixem de pagar tributos com a utilização de “brechas” existentes na legislação. De fato, existem lacunas que podem ser exploradas pelas pessoas em geral, mas o planejamento tributário não se resume a isso.

Nesta questão está a legitimidade do planejamento tributário, também chamado “elisão fiscal”, que envolve a seleção de alternativas oferecidas pelo ordenamento jurídico de forma intencional ou não. Prova disso, é que ele tem em mira casos em que a legislação prevê a possibilidade de escolha entre regimes de tributação que podem levar a uma carga tributária menor.

 

Como podemos perceber o contribuinte era facultado adotar condutas que tornassem menos onerosos, do ponto de vista fiscal, mesmo antes do advento da Lei Complementar nº 104/01, nessa linha de pensamento a doutrina quanto a jurisprudência entendiam que os negócios jurídicos que realizava era por meio da faculdade “direito subjetivo”, teria um limite dado pelo ordenamento jurídico, de modo que se não há comportamento ilícito não há censura jurídica.

 

2.3.1 Norma Antielisiva do Artigo, 116, Parágrafo único do CTN.

 

Entre as alterações realizadas pela Lei Complementar nº 104, de 10 de Janeiro de 2001, no Código Tributário Nacional (Lei n. 5.172, de 1966), está a introdução explícita de uma norma geral antielisiva. Até o advento dessa Lei, tudo o que fosse efetuado legalmente para se pagar menos tributos, entraria no campo da elisão; tudo o que fosse realizado fora da lei, ingressaria no campo da evasão, única hipótese que permitia ao Fisco agir contra o contribuinte.

Sendo assim, antes da Lei nº 104/01 por falta de norma antielisiva, caberia ao Fisco levantar a espada da imposição contra o contribuinte defendendo-se, como o escudo da legalidade, visto que dentro da lei o Fisco tudo pode, mas nada pode fora dela, cabendo-lhe, no máximo, diagnosticar vazios legislativos e preenchê-los provocando o poder legiferante.

 

A regra foi alojada no parágrafo único do art. 116 do CTN. Assim, o referido artigo ganhou o seguinte figurino:

 

Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:

 

I – tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;

II – tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

Parágrafo único. A autoridade administrativa, poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos na lei ordinária.

 

Conclusão

 

Preocupado com a prática de atos ou negócios jurídicos realizados a ocorrência do fato gerador, o legislador, introduziu através da referida lei o parágrafo único ao artigo 116 do CTN, estabelecendo que tais atos ou negócios poderão ser desconsiderados pela autoridade administrativa, de acordo com os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

Para coibir a prática da elisão fiscal e, assim, aumentar a arrecadação segundo as autoridades da secretaria da Receita Federal, originou o projeto respectivo, pois estaria consubstanciada a norma geral antielisão, instrumento de que necessita. No entendimento de Andrade Filho, “a elisão fiscal, é atividade lícita de busca e identificação de alternativas que, observados os marcos da ordem jurídica, levem a uma menor carga tributária. Já evasão, por outro lado, é o resultado de ação ilícita punível com pena restritiva de liberdade e de multa pecuniária”.

 

A elisão fiscal não deixa de ser uma prática lícita de acordo com o parágrafo único, do artigo 116, do CTN. Entretanto, apenas permite-se ao Fisco a desconsideração de atos ou negócios jurídicos com finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária. Sendo assim, a interferência estatal não vai ao ponto de vedar as práticas lícitas do contribuinte, dentro da sua liberdade de iniciativa, que objetivem a redução ou a eliminação de tributos, mas possibilita a desconsideração destas práticas ou de seus efeitos, para fins fiscais.

 

Percebe-se que a norma antielisiva funciona como um ajuste que tornará possível a Fisco, atendidas as condições e ao procedimentos legais, desconsiderar atos ou negócios jurídicos dissimulados.

 

Porém à adoção da norma geral antielisiva não elimina a possibilidade de planejamento tributário, ao revés, caberá ao operador direito tributário escolher caminhos que, na sua essência:

a) Não sejam descritos como hipóteses de incidência pela legislação tributária;

b) Estejam descritos na legislação tributária como os aspectos quantitativos (base de cálculo e alíquota) inferiores aos semelhantes;

c) Estejam descritos na legislação tributária para cumprimento da obrigação em momento posterior aos semelhantes.

Em suma, podemos concluir que, a Lei Complementar 104/2001, conhecida como Lei contra o planejamento tributário, ou Elisão Fiscal, não retirou nem poderia tê-lo feito, o direito do contribuinte de buscar a forma menos onerosa de pagar os seus tributos.

Por outro lado, numa interpretação de forma mais ampla, à autoridade administrativa tem o poder para desqualificar qualquer ato ou negócio jurídico, apenas porque o seu conteúdo poderia estar contido em ato mais oneroso do ponto de vista tributário, estará em conflito com o princípio da legalidade e em aberta contradição com as normas constantes do próprio Código Tributário Nacional, especialmente as dos artigos 108, § 1º e 116, caput, inciso I.

 

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BRASIL. Constituição Federal da República, de 05 de outubro de 1988. Disponível em: Acesso em 05 de Março de 2014 

DIREITO TRIBUTÁRIO NET. Disponível em: Acesso em 08 de Março de 2014 

CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. Disponível em:

Acesso em 08 de Março de 2014 

BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de direito financeiro e de direito tributário. São Paulo: Saraiva, 1991.

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XAVIER, Alberto. Tipicidade da tributação, simulação e norma antielisiva. São

Paulo: Dialética, 2002.

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 23. Ed. São Paulo: Malheiros, 2007

BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de Direito Constitucional. 13 ed., São Paulo:Saraiva, 1999.

HAMATI, Cecília Maria Marcondes. Curso de direito tributário. São Paulo: Malheiros, 1996.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 11. Ed. Rev. – São Paulo: Saraiva, 1999

ATALIBA, Geraldo. República e Constituição. São Paulo: Malheiros, 1998. 191p.; CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 16. Ed. Rev. E atual. São Paulo: Malheiros, 2001

FIGUEIREDO, Lucia Valle. O princípio da moralidade administrativa e o direito tributário. In: MELLO, Celso Antônio Bandeira de (Org.). Estudos em homenagem a Geraldo Ataliba: direito administrativo e constitucional. São Paulo: Malheiros, 1997

REESE-SCHÄFER, Walter. Niklas Luhman zur Eiführung. Dresden: Junior, 2001, p. 79 apud SILVEIRA, Paulo Caliendo Velloso da. Direito Tributário e uma Análise Econômica do Direito: uma visão crítica. Rio de janeiro: Elsevier, 2009, p. 4).

CANARIS, Claus-Wilhelm. CORDEIRO, A. Menezes (Trad.). Pensamento sistemático e conceito de sistema na ciência do direito. Lisboa: Fundação Calouste Gulbenkian, 1989.

 

Fonte: JusBrasil : Valdivino Sousa

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

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